Oneri e detrazioni: chiarimenti utili per 730 e Unico

Con la Circolare n. 17/E del 24 aprile 2015, l’Agenzia delle Entrate risponde ai dubbi ed ai quesiti interpretativi sollevati dai CAF e da altri soggetti in vista del prossimo appuntamento con la dichiarazione dei redditi, riguardo alle spese sostenute nel 2014 per le quali è riconosciuto una riduzione d’imposta.

DUBBI

CHIARIMENTI DEL FISCO

SPESE DI MASSOFISIOTERAPIA L’Agenzia delle Entrate ha chiarito che le spese sostenute per prestazioni rese da massofisioterapisti in regime libero professionale sono detraibili dall’IRPEF come spese sanitarie, anche in assenza di prescrizione medica. A tal fine la prestazione deve essere resa da soggetto in possesso di diploma di massofisioterapista con formazione triennale, conseguito entro il 17 marzo 1999. Sulla base delle precisazioni formulate dal Ministero della Salute, infatti, tale abilitazione deve ritenersi equipollente all’attuale titolo universitario di fisioterapista, rientrante tra le professioni sanitarie. Ai fini della detrazione, nel documento di certificazione del corrispettivo il massofisioterapista deve attestare il possesso del diploma di massofisioterapista con formazione triennale conseguito entro il 17 marzo 1999, nonché descrivere la prestazione resa.
SPESE PER ODONTOIATRA Al fine di considerare detraibile le spese per odontoiatra, dal documento di certificazione del corrispettivo deve evincersi in modo univoco la natura “sanitaria” della prestazione, così da escludere quelle meramente estetiche o, comunque, di carattere non sanitario. Qualora la descrizione riportata in fattura non soddisfi tale condizione è necessario chiedere un integrazione della stessa al professionista. L’Agenzia delle Entrate chiarisce che l’indicazione riportata nella fattura – “ciclo di cure mediche odontoiatriche specialistiche” – , al ricorrere degli altri requisiti, soddisfa la predetta condizione e dunque consente di detrarre l’importo come spesa sanitaria.
SPESE PER CRIOCONSERVAZIONE Il Ministero della Salute ha precisato, che ad oggi la crioconservazione degli ovociti permette di preservare la fertilità di un individuo, maschio o femmina, in tutti quei casi in cui vi è un rischio importante di perderla: patologie tumorali, chemioterapia e radioterapia, patologie autoimmuni, urologiche e ginecologiche. Tale prestazione ha finalità sia di cura che di prevenzione per la tutela della salute della donna e, dunque, è classificata tra le prestazioni specialistiche di natura sanitaria. Di conseguenza le spese relative alla crioconservazione degli ovociti sono detraibili come spese sanitarie. A tal fine è necessario che dalla fattura del centro presso cui è eseguita la prestazione sanitaria, rientrante fra quelli autorizzati per la procreazione medicalmente assistita, risulti la specifica descrizione della prestazione.
SPESE PER TRASPORTO DI DISABILI Il quesito sottoposto all’Agenzia delle Entrate riguarda la detraibilità dei contributi erogati volontariamente a ONLUS per il trasporto dei disabili che necessitano di cure mediche periodiche. Preliminarmente, occorre distinguere se tali contributi costituiscono erogazioni liberali, indipendenti dal servizio di trasporto, ovvero un corrispettivo, anche a forfait, per il proprio trasporto. Nel primo caso si può scegliere fra due alternative: come erogazioni liberali in denaro a favore delle ONLUS aventi i requisiti di cui al D.Lgs. n. 460 del 1997 detraibili nella misura del 26% fino al limite di 2.065 euro annui, oppure oneri deducibili ai sensi dell’art. 14 del D.L. n. 35 del 2005, entro il limite del 10% del reddito complessivo dichiarato e, comunque, entro il limite massimo di 70.000 euro annui. Se, invece, si configura come corrispettivo di un servizio di trasporto di disabili (ad esempio, trasporto in ambulanza), è detraibile come spesa sanitaria. In questa ipotesi la spesa deve essere documentata da regolare fattura.
SPESE PER STUDI NEGLI ISTITUTI TECNICI SUPERIORI Sebbene gli Istituti Tecnici Superiori (I.T.S.) abbiano una propria fisionomia autonoma e distinta rispetto ai corsi di istruzione secondaria e Universitaria, gli stessi si collocano – secondo le precisazioni del MIUR – nell’ambito del segmento di istruzione superiore del sistema italiano di istruzione e formazione. Per questo l’Agenzia delle Entrate ha riconosciuto la detraibilità delle spese/tasse di frequenza a tali Istituti nella misura del 19% come spese di istruzione ai sensi della lett. e) del comma 1 dell’art. 15 del TUIR. In riferimento al limite dell’importo ammesso in detrazione, la circolare chiarisce che si tiene conto degli importi stabiliti a livello regionale per gli studenti universitari. Agli stessi studenti non è riconosciuta, invece, la detrazione prevista dalla lett. i-sexies), comma 1, dell’art. 15 del TUIR per i contratti di locazione stipulati da studenti iscritti ad un corso di laurea presso una università.
SPESE DI RECUPERO DEL PATRIMONIO EDILIZIO Con riferimento alla spese per le quali è riconosciuta la specifica detrazione per recupero del patrimonio edilizio, la circolare chiarisce che: – nell’ipotesi in cui l’ordinante sia un soggetto diverso dal soggetto indicato nel bonifico quale beneficiario della detrazione, la detrazione deve essere fruita da quest’ultimo, nel rispetto degli altri presupposti previsti dalle disposizioni richiamate, ritenendosi in tal modo soddisfatto il requisito richiesto dalla norma circa la titolarità del sostenimento della spesa; – se su un immobile già oggetto di interventi di recupero edilizio negli anni precedenti, sia effettuata una nuova ristrutturazione che non consista nella mera prosecuzione degli interventi già realizzati, è possibile avvalersi della detrazione ex novo considerando i limiti in vigore al momento dei bonifici di pagamento, senza tenere conto delle spese effettuate negli anni precedenti nella determinazione del limite di spesa ammessa in detrazione. A tal fine, per essere considerato autonomamente detraibile, rispetto a quelli eseguiti in anni precedenti sulla medesima unità immobiliare, l’intervento deve essere autonomamente certificato dalla documentazione richiesta dalla normativa vigente (esempio, denuncia di inizio attività ed il collaudo dell’opera o la dichiarazione di fine lavori); – in caso di trasferimento mortis causa della titolarità dell’immobile sul quale sono stati realizzati interventi di recupero edilizio negli anni precedenti, la detrazione non fruita in tutto in parte è trasferita, per i rimanenti periodi d’imposta, esclusivamente all’erede o agli eredi che conservano la detenzione materiale e diretta dell’immobile. A tal fine la “detenzione materiale e diretta del bene” deve sussistere non solo per l’anno dell’accettazione dell’eredità, ma anche per ciascun anno per il quale si intenda fruire delle residue rate di detrazione.
SPESE DI ALLOGGIO PER CONIUGE SEPARATO È deducibile dal reddito complessivo del coniuge erogante ai sensi dell’art. 10, comma 1, lett. c), del TUIR, l’importo stabilito a titolo di spese per il canone di locazione e spese condominiali, qualora siano disposti dal giudice, quantificabili e corrisposti periodicamente all’ex-coniuge separato (cd. “contributo casa”). Nel caso in cui le somme pagate riguardino l’immobile a disposizione della moglie e dei figli, la deducibilità è limitata alla metà delle spese sostenute. Se non stabilito direttamente dal giudice, l’importo del contributo può essere determinato “per relationem”, qualora il provvedimento preveda, ad esempio, l’obbligo di pagamento dell’importo relativo al canone di affitto o delle spese ordinarie condominiali relative all’immobile a disposizione dell’ex coniuge. In tal caso, la documentazione attestante il sostenimento dell’onere potrà essere costituita, oltre che dal provvedimento dell’autorità giudiziaria, anche dal contratto d’affitto o dalla documentazione da cui risulti l’importo delle spese condominiali, nonché dalla documentazione comprovante l’avvenuto versamento. L’importo delle somme dedotto dal coniuge erogante, costituisce reddito assimilato a quello di lavoro dipendente soggetto a tassazione in capo all’altro coniuge separato. In sede di dichiarazione dei redditi: – l’ex coniuge che corrisponde il “contributo casa” deve indicare l’importo nel rigo E22 del modello 730/2015 o nel rigo RP22 del modello UNICO PF/2015, unitamente agli assegni periodici corrisposti all’ex coniuge; – l’ex coniuge che percepisce il “contributo casa”, invece, deve indicare l’importo come reddito assimilato a quello di lavoro dipendente nella colonna 2 dei righi C6, C7, e C8 del modello 730/2015 o nella colonna 2 dei righi RC7 e RC8 del modello UNICO PF/2015, barrando in entrambi i modelli la casella di colonna 1, unitamente agli assegni periodici percepiti all’ex coniuge.
SPESE PER ADOZIONE INTERNAZIONALE Con riferimento alle spese per l’adozione internazionale trovano applicazione i principi generali secondo cui gli oneri individuati dall’art. 10 del TUIR sono deducibili dal reddito imputabile al contribuente che ha sostenuto le spese. In particolare, la deduzione del 50 per cento delle spese sostenute deve essere proporzionalmente suddivisa tra i due genitori, in relazione alle spese sostenute, se la spesa è stata sostenuta da entrambi. Se, invece, la spesa è stata sostenuta da un solo genitore, in quanto l’altro coniuge è a suo carico, la deduzione spetta esclusivamente al coniuge che ha sopportato la spesa, nella misura del 50 per cento. Per motivi di semplificazione legati alle obiettive difficoltà di individuare il coniuge che ha concretamente sostenuto, anche all’estero, le spese delle procedure di adozione, i coniugi possono specificare all’ente autorizzato, nella dichiarazione da rendere in base alla Risoluzione n. 77 del 2004, anche quale sia l’importo delle spese sostenute da ciascuno di essi. Si ritiene in tal modo soddisfatto anche il requisito richiesto circa la titolarità del sostenimento della spesa. Per le spese sostenute nell’anno 2014, i coniugi potranno rendere tale dichiarazione anche in occasione della presentazione della dichiarazione dei redditi, apponendola sull’originale della certificazione rilasciata dall’ente, a condizione che la stessa non contraddica dichiarazioni sostitutive di atto notorio gia rese all’ente.
EROGAZIONI LIBERALI A FAVORE DELLE ONLUS Con riferimento alle erogazioni liberali effettuate nel singolo anno d’imposta, l’Agenzia delle Entrate precisa che, qualora il contribuente intenda avvalersi -nel rispetto delle condizioni di legge previste – della deduzione di cui all’art. 14 del D.L. n. 35 del 2005, il medesimo contribuente non può fruire, sia per le medesime erogazioni che per erogazioni distinte, effettuate anche a diversi beneficiari, né della deduzione di cui all’articolo 10, comma 1, lett. g), del TUIR, né della detrazione di cui all’articolo 15, comma 1.1., del medesimo testo unico. Diversamente, il contribuente che non intenda avvalersi della deduzione prevista dall’art. 14 del D.L. n. 35 del 2005 e che abbia effettuato distinte erogazioni liberali, anche a favore del medesimo beneficiario, potrà scegliere di fruire della deduzione prevista dall’art. 10, comma 1, lett. g), del TUIR o della detrazione prevista dall’art. 15, comma 1.1., del TUIR, essendo precluso il ricorso ad entrambe le agevolazioni fiscali per la medesima erogazione
DETRAZIONI PER ALTRI FAMILIARI A CARICO Le detrazioni d’imposta per familiari a carico sono riconosciute secondo un ordine stabilito dall’articolo 12 del TUIR. In particolare, la detrazione spetta al contribuente per il quale tale familiare “a carico” sia, nell’ordine, coniuge, figlio, altro familiare convivente o per il quale è versato un assegno alimentare non risultante da provvedimenti dell’autorità giudiziaria. Nel caso in cui il nucleo familiare sia composto da due genitori e due figli in cui, ad esempio, solo la madre e un figlio hanno redditi superiori alla soglia di euro 2.840,51, mentre il padre e l’altro figlio sono “a carico”, la madre ha il diritto di fruire delle detrazioni per il coniuge e per i figli, con precedenza rispetto al figlio, per il quale gli stessi rientrano tra gli altri familiari. Al riguardo l’Agenzia delle Entrate ha precisato che, tuttavia, sulla base dei principi di solidarietà familiare, le detrazioni per carichi di famiglia possono essere fruite dal contribuente (il figlio) per i quali i familiari “a carico” rientrino fra gli “altri familiari” (comunque conviventi o per i quali siano versati assegni alimentari non risultanti da provvedimenti dell’autorità giudiziaria), a condizione che possieda un reddito complessivo più elevato di quello posseduto dal soggetto che avrebbe priorità ai sensi del citato articolo 12 del TUIR (la madre).
INTERESSI SU MUTUO PER ABITAZIONE PRINCIPALE Il diritto a detrarre gli interessi passivi relativi al mutuo per l’acquisto dell’unità immobiliare da adibire ad abitazione principale permane se il contribuente, successivamente, si trasferisce all’estero per motivi di lavoro. Lo stesso beneficio, inoltre, è riconosciuto anche se l’immobile viene concesso in locazione a terzi. La circolare n. 17/E del 2015 precisa che ciò trova applicazione nel presupposto che: – siano state rispettate tutte le condizioni previste ai fini della fruizione della detrazione degli interessi passivi di mutuo, con particolare riferimento al trasferimento della dimora abituale in tale immobile entro un anno dall’acquisto; – che permangano le esigenze lavorative che hanno determinato lo spostamento della dimora abituale; – che il contribuente non abbia acquistato un immobile da adibire ad abitazione principale nello Stato estero di residenza.
TRASFERIMENTO DEL BONUS MOBILI ALL’EREDE L’Agenzia delle Entrate chiarisce che il “bonus mobili”, seppure presupponga la fruizione della detrazione per le spese sostenute per interventi di recupero del patrimonio edilizio, è comunque una detrazione da questa autonoma, con proprie norme sul limite di spesa e sulla ripartizione in dieci rate della detrazione stessa, che non prevedono il trasferimento della detrazione. A differenza della detrazione per le spese di recupero del patrimonio edilizio, dunque, in caso di decesso del contribuente, la detrazione non utilizzata in tutto o in parte non si trasferisce agli eredi per i rimanenti periodi di imposta.
REDDITO DI LAVORO DIPENDENTE SVOLTO ALL’ESTERO Il reddito estero di lavoro dipendente, risultante dalla certificazione rilasciata dal datore di lavoro estero, da indicare nel quadro C della dichiarazione dei redditi ai fini della tassazione, deve essere assunto al netto dei contributi previdenziali obbligatori versati nello Stato estero.
SPESE SU AUTOVETTURE DEI DISABILI Ai fini IRPEF, tra le spese che danno diritto alla detrazione prevista sulle autovetture delle persone disabili sono comprese, oltre a quelle di acquisto dell’autovettura, anche le spese per le riparazioni che non rientrano nella ordinaria manutenzione (sono esclusi, quindi, dalla detrazione i costi di esercizio, quali, ad esempio, il carburante, i pneumatici, ecc…), purché sostenute entro i quattro anni dall’acquisto del veicolo stesso. Dette spese concorrono, insieme al costo di acquisto del veicolo, al raggiungimento del limite massimo di spesa consentito di 18.075,99 euro e non possono essere rateizzate.
CREDITO D’IMPOSTA RIACQUISTO PRIMA CASA Nel caso in cui il credito di imposta, riconosciuto per il riacquisto della prima casa, sia stato utilizzato solo parzialmente per il pagamento dell’imposta di registro dovuta per l’atto in cui il credito stesso è maturato, l’importo residuo può essere utilizzato in diminuzione dalle imposte sui redditi delle persone fisiche ovvero in compensazione delle somme dovute tramite modello F24. Detto importo residuo non può, invece, essere utilizzato in diminuzione delle imposte di registro, ipotecaria, catastale, e dell’imposta sulle successioni e donazioni per gli atti presentati successivamente alla data di acquisizione del credito.

CCNL STUDI PROFESSIONALI: PUBBLICATI I NUOVI MINIMI RETRIBUTIVI

Raggiunta, il 17/4/2015, tra Confprofessioni e i sindacati di categoria Filcams Cgil, Fisascat Cisl e Uiltucs, l’ipotesi di accordo per il rinnovo triennale del contratto degli studi professionali, che riguarda circa un milione e mezzo tra lavoratori subordinati, praticanti e professionisti di studio.

L’intesa verrà sottoposta all’approvazione del Consiglio generale di Confprofessioni nelle prossime settimane.

Queste le nuove tabelle retributive:

Livelli

Aumento all’1/4/2015

Aumento all’1/1/2016

Aumento all’1/9/2016

Aumento all’1/3/2017

Aumento all’1/9/2017

Totale aumenti

Q 21,17 21,17 21,17 28,23 28,23 119,98
1 18,74 18,74 18,74 24,98 24,98 106,17
2 16,32 16,32 16,32 21,76 21,76 92,48
3S 15,14 15,14 15,14 20,18 20,18 85,78
3 15,00 15,00 15,00 20,00 20,00 85,00
4S 14,55 14,55 14,55 19,39 19,39 82,43
4 14,02 14,02 14,02 18,70 18,70 79,47
5 13,05 13,05 13,05 17,40 17,40 73,96

Livelli

Minimo all’1/4/2015

Minimo all’1/1/2016

Minimo all’1/9/2016

Minimo all’1/3/2017

Minimo all’1/9/2017

Q 2.034,50 2.055,68 2.076,85 2.105,08 2.133,31
1 1.800,41 1.819,14 1.837,88 1.862,86 1.887,84
2 1.568,21 1.584,53 1.600,85 1.622,61 1.644,37
3S 1.454,59 1.469,73 1.484,86 1.505,05 1.525,23
3 1.441,37 1.456,37 1.471,37 1.491,37 1.511,37
4S 1.397,74 1.412,28 1.426,83 1.446,22 1.465,62
4 1.347,66 1.361,69 1.375,71 1.394,41 1.413,11
5 1.254,21 1.267,26 1.280,32 1.297,72 1.315,12

L’elemento nazionale di allineamento contrattuale derivante dalla differenza della paga base conglobata stabilita nei precedente CCNL sottoscritti da Confedertecnica e Consilp-Confprofessioni-CIPA rimane il medesimo e pari a euro 42,35 per il I livello, euro 102,53 per il II livello, euro 110,40 per il IIIS livello

I medici convenzionati col Servizio sanitario nazionale non pagano l’Irap

Secondo quanto disposto dalla Corte di Cassazione in materia di Irap, i medici convenzionati con il servizio sanitario nazionale, aventi almeno uno studio professionale ai fini dell’esercizio dell’attività, non scontano il tributo (Corte di cassazione – ordinanza n. 6330/2015).

L’orientamento della Corte di Cassazione che, sull’argomento si è espressa già in precedenza ribadendo l’insussistenza del presupposto impositivo Irap, muove esclusivamente sulle caratteristiche funzionali e strutturali di tale convenzione.
In particolare sul piano funzionale, la giurisprudenza ha precisato che, l’attività del medico in regime di convenzione coopera a rendere effettiva la tutela della salute, in modo che non solo la disponibilità di moderni e anche costosi mezzi, ma anche la predisposizione di una struttura con determinate caratteristiche, prima che l’esigenza di garantire il lucroso esercizio della professione, presidia quella di individuare i bisogni del malato e di migliorare le capacità assistenziali di ciascun medico, il che comporta anche una riduzione della spesa sanitaria.
Sul piano strutturale, invece, la convezione richiede al medico la disponibilità di almeno uno studio con le seguenti caratteristiche:
– deve essere dotato degli arredi e delle attrezzature indispensabili per l’esercizio della medicina generale, di sala d’attesa, di servizi igienici, di illuminazione e aerazione idonea, compresi gli strumenti di ricezione delle chiamate;
– deve essere adibito o esclusivamente a studio medico con destinazione specifica o anche essere inserito in un appartamento di civile abitazione, con locali appositamente dedicati;
– se è ubicato presso strutture adibite ad altre attività non mediche o sanitarie soggette ad autorizzazione, deve avere un ingresso indipendente e deve essere eliminata ogni comunicazione tra le due strutture;
– deve essere aperto 5 giorni alla settimana, secondo un orario congruo determinato dal sanitario e in relazione alle necessità degli assistiti iscritti;
– le visite devono essere erogate attraverso prenotazione.

Pertanto, sulla base di tali considerazioni, la disponibilità di uno studio, da parte dei medici di medicina generale convenzionati con il servizio sanitario nazionale, avente le caratteristiche sopra indicate e obbligatorio ai fini della convenzione, non scaturisce autonoma organizzazione e pertanto non costituisce presupposto impositivo dell’Irap.

Moss: pronti gli schemi per la trasmissione dei dati

Approvati gli schemi di dati da trasmettere per via telematica ai fini dell’applicazione del regime speciale in materia di imposta sul valore aggiunto (denominato “Mini One Stop Shop”) e individuazione dell’ufficio competente (AGENZIA DELLE ENTRATE – Provvedimento 23 aprile 2015, n. 56191/2015).

Dal 1° gennaio 2015 è in vigore il nuovo regime Iva opzionale denominato Mini one stop shop (MOSS) applicabile agli operatori nazionali, alle stabili organizzazioni italiane di operatori extra Ue e agli operatori extra Ue non identificati in alcuno Stato membro.
La registrazione al mini sportello unico consente agli operatori di dichiarare e versare l’Iva dovuta sui servizi di telecomunicazione, teleradiodiffusione ed elettronici prestati a persone che non sono soggetti passivi Iva (B2C) senza necessità di doversi identificare in ciascuno Stato membro per effettuare gli adempimenti Iva dovuti.
Grazie al Moss, non è più obbligatoria l’identificazione dei fornitori in ciascuno degli Stati membri in cui vengono effettuate le operazioni Iva. Infatti, le dichiarazioni Iva trimestrali e i versamenti trasmessi telematicamente al Moss saranno inviati automaticamente ai rispettivi Stati membri di consumo, utilizzando una rete di comunicazioni sicura.
A tal fine l’Agenzia delle Entrate ha approvato lo schema di dati che si compone degli allegati A, B, C e D da trasmettere telematicamente nell’ambito del predetto regime.
Gli allegati A e C vanno presentati dai soggetti passivi domiciliati o residenti fuori dall’Unione europea, non stabiliti o identificati in alcuno Stato membro, questi devono presentare la richiesta di adesione al Moss (cd. Regime Non UE), in via telematica, seguendo lo schema dell’allegato A. Entro il ventesimo giorno del mese successivo al trimestre solare di riferimento, dovrà inoltre essere presentata la dichiarazione Iva Trimestrale compilata sulla base dello schema dell’allegato C, anche in assenza di operazioni Iva.
I soggetti residenti o domiciliati nel territorio italiano che non abbiano stabilito il domicilio all’estero, identificati in Italia (compresi quelli domiciliati o residenti fuori dell’Unione europea ma con una stabile organizzazione nel territorio italiano), invece, devono utilizzare l’allegato B (cd. Regime UE). Anche in questo caso, dovrà essere presentata la dichiarazione Iva trimestrale entro il ventesimo giorno del mese successivo al trimestre solare di riferimento, seguendo lo schema dell’allegato D.
Inoltre, il provvedimento definisce le modalità per la comunicazione di variazione dei dati e di cancellazione volontaria per cessata fornitura dei servizi o perdita dei requisiti necessari per aderire al Moss.
L’intero processo per l’identificazione, l’opzione, la comunicazione di variazioni di dati, la cancellazione e la dichiarazione trimestrale è disponibile sul sito istituzionale dell’Agenzia delle Entrate in un’apposita sezione, redatta anche in lingua inglese.

Gli adempimenti nello “split payment”

L’Agenzia delle entrate con la circolare n. 15/E del 2015 ha fornito ulteriori chiarimenti in ordine all’ambito applicativo dello “split payment” cioè il meccanismo della scissione dei pagamenti e agli adempimenti da espletarsi da parte dei soggetti coinvolti nella sua applicazione

Soggetti destinatari e non

A decorrere dal 1° gennaio 2015, con il meccanismo della scissione dei pagamenti al fornitore del bene o del servizio viene accreditato il solo importo del corrispettivo pagato dalla Pubblica Amministrazione, al netto dell’IVA indicata in fattura. Tale imposta viene, quindi, sottratta alla disponibilità del fornitore e accreditata in un apposito conto per essere acquisita direttamente dall’Erario (art. 17-ter del Decreto IVA inserito dall’art. 1, co. 629, lett. b), Legge n. 190 del 2014).
Nell’ambito soggettivo di applicazione dello split payment devono essere compresi, oltre agli enti espressamente elencati nell’articolo 17-ter del D.P.R. n. 633 del 1972, anche i soggetti pubblici che, in quanto qualificabili come loro immediata e diretta espressione, siano sostanzialmente immedesimabili nei predetti enti.
Sono da ricomprendere, ad esempio, anche i Commissari delegati per la ricostruzione a seguito di eventi calamitosi che gestiscono fondi di apposite contabilità speciali, qualificabili come organi dello Stato, nonché i Consorzi di Bacino imbrifero montani, in quanto consorzi tra enti locali obbligatori, ed i consorzi interuniversitari costituiti per il perseguimento di finalità istituzionali comuni alle università consorziate.
Lo split payment non può, invece, essere applicato alle operazioni effettuate nei confronti degli enti previdenziali che non hanno natura pubblica.
In linea generale, devono ritenersi esclusi gli enti pubblici non economici, autonomi rispetto alla struttura statale, che perseguono fini propri, ancorché di interesse generale, e quindi non riconducibili in alcuna delle tipologie soggettive annoverate dalla norma menzionata. Sono esclusi anche la Banca d’Italia e il Comitato Olimpico Nazionale Italiano (CONI).
È possibile avvalersi, al fine dell’individuazione dei soggetti pubblici destinatari della disciplina della scissione dei pagamenti in base alla categoria di appartenenza, dell’ausilio dell’Indice delle Pubbliche Amministrazioni (c.d. IPA).
In caso di incertezza per i fornitori è sufficiente attenersi alle indicazioni fornite dalla PA committente o cessionaria, nel presupposto che la predetta PA abbia tutti gli elementi per valutare i propri profili soggettivi in ordine alla riconducibilità della stessa nell’ambito applicativo della scissione dei pagamenti.
Infine, resta ferma la possibilità per la PA, laddove dovessero permanere dei dubbi sull’applicabilità del meccanismo della scissione dei pagamenti alla stessa, di inoltrare specifica istanza di interpello all’Agenzia delle entrate.

Ambito oggettivo

Il meccanismo della scissione dei pagamenti si applica alle cessioni di beni e alle prestazioni di servizi (compresi, pertanto, in via generale, gli appalti di lavori, in quanto prestazioni di servizi) effettuate, nel territorio dello Stato, nei confronti delle PA purché documentate mediante fattura emessa dai fornitori, che indichi, tra l’altro, l’imposta addebitata all’ente pubblico.
Rientrano, altresì, le operazioni per le quali trovano applicazione le modalità di fatturazione e i termini di registrazione speciali.
La disciplina dello split payment torna applicabile a tutti gli acquisti effettuati dalle PA individuate dalla norma menzionata, sia nell’ambito non commerciale in veste istituzionale che nell’esercizio di attività d’impresa, sebbene detti enti dovranno procedere in tali casi al versamento dell’imposta con modalità differenti.
Il predetto meccanismo non si applica, invece, alle fattispecie nelle quali la PA non effettua alcun pagamento del corrispettivo nei confronti del fornitore. Trattasi, in particolare, delle operazioni rese alla PA (ad esempio servizi di riscossione delle entrate e altri proventi) in relazione alle quali, il fornitore ha già nella propria disponibilità il corrispettivo spettantegli e trattiene lo stesso riversando alla PA committente un importo netto. In tali casi, l’imponibile e relativa imposta sono già nella disponibilità del fornitore.

Operazioni escluse

Sono esclusi dall’ambito applicativo della scissione dei pagamenti gli acquisti per i quali l’ente è “debitore d’imposta ai sensi delle disposizioni in materia di imposta sul valore aggiunto”.
Si tratta delle fattispecie di c.d. reverse charge in cui la veste di debitore d’imposta non è attribuita, come di regola, a colui che cede il bene o presta il servizio, bensì al cessionario o al committente, ai quali, dunque, non viene addebitata (in rivalsa) alcuna imposta, da parte di colui che ha compiuto l’operazione imponibile. In tali casi, sorge un debito IVA direttamente in capo alla PA, soggetto passivo acquirente, per i beni o servizi destinati alla sfera commerciale.
Nelle ipotesi in cui l’operazione di acquisto rientri, quindi, in una delle fattispecie riconducibili nell’ambito applicativo dell’inversione contabile c.d. reverse charge, non si applica la scissione dei pagamenti.

Fatturazione

In base al meccanismo della scissione dei pagamenti le PA che non rivestano la qualità di soggetto passivo dell’IVA, devono versare direttamente all’Erario, l’imposta sul valore aggiunto che è stata addebitata loro dai fornitori.
Ne consegue, sotto il profilo degli adempimenti, che per le cessioni di beni e le prestazioni di servizi effettuate, i fornitori, emettono la fattura con l’annotazione scissione dei pagamenti” ovvero split payment ai sensi dell’articolo 17-ter del D.P.R. n. 633 del 1972.
Si ricorda che, a decorrere dal 6 giugno 2014, la fatturazione nei confronti di Ministeri, Agenzie fiscali e Enti nazionali di previdenza deve avvenire necessariamente in modalità elettronica. Il predetto obbligo di fattura elettronica riguarda, a decorrere dal 31 marzo 2015, anche le operazioni effettuate in favore di enti pubblici nazionali diversi da Ministeri, Agenzie fiscali e Enti nazionali di previdenza e Amministrazioni locali.
Per le operazioni rientranti nell’ambito applicativo della scissione dei pagamenti il fornitore della PA non potrà più procedere all’emissione delle fatture ad esigibilità differita né, su opzione, con esigibilità immediata.
Ai fini degli adempimenti connessi alla scissione dei pagamenti non rileverà il pagamento del corrispettivo, ma il momento della ricezione della fattura. Ai fini dell’individuazione del momento di ricezione della fattura, il rilascio, da parte del Sistema di Interscambio, della ricevuta di consegna, è sufficiente a provare sia l’emissione della fattura elettronica, sia la sua ricezione da parte della pubblica amministrazione committente. Tale ricevuta, infatti, è rilasciata in un momento sicuramente successivo a quello in cui la fattura è nella disponibilità della pubblica amministrazione committente.

Adempimenti delle PA

Il meccanismo della scissione dei pagamenti non fa venire meno in capo al fornitore la qualifica di debitore dell’imposta in relazione all’operazione effettuata nei confronti dell’ente pubblico. Quest’ultimo, infatti, ha solo l’onere di versare l’Iva relativa agli acquisti.
La fattura emessa dal fornitore e ricevuta dalla PA è annotata da quest’ultima nel registro di cui agli articoli 23 o 24 del D.P.R. n. 633 del 1972 nonchè nel registro degli acquisti di cui all’articolo 25 del D.P.R. n. 633 del 1972, ai fini dell’esercizio del diritto alla detrazione della relativa imposta.
Per quanto riguarda gli acquisti effettuati dalle PA nell’ambito delle proprie attività istituzionali non commerciali, il versamento dell’imposta dovuta deve essere effettuato, a scelta della pubblica amministrazione acquirente:
1) entro il giorno 16 di ciascun mese, cumulativamente per tutte le fatture per le quali l’imposta è divenuta esigibile nel mese precedente ovvero
2) con versamenti distinti dell’IVA, entro la medesima scadenza del 16 del mese successivo al momento di esigibilità:
a) in ciascun giorno del mese, per il complesso delle fatture per le quali l’imposta è divenuta esigibile in tale giorno;
b) per ciascuna fattura la cui imposta è divenuta esigibile.

Rimborso

Le operazioni da split payment danno diritto all’erogazione prioritaria se il presupposto del rimborso è quello dell’”aliquota media”, tenendo sempre conto del limite dell’ammontare dell’imposta applicata a tali operazioni nel periodo di riferimento. Diversamente dalle altre tipologie di rimborso prioritario, è, dunque, possibile che il rimborso da split payment, sia prioritario solo per una parte dell’importo, mentre la parte restante rimanga soggetta all’esecuzione ordinaria.
Nel caso in cui il contribuente che effettua operazioni soggette al regime della scissione dei pagamenti non abbia i requisiti per richiedere il rimborso con il presupposto “aliquota media”, può comunque chiederlo, ma in tal caso l’erogazione seguirà le vie ordinarie.

Regolarizzazione

Nel caso in cui la Pa, in veste di soggetto passivo, riceva una fattura irregolare dovrà fare ricorso alla procedura di regolarizzazione. Nell’ipotesi in cui il fornitore emetta una nota di variazione in aumento, torna sempre applicabile il meccanismo della scissione dei pagamenti e, pertanto, la stessa dovrà essere numerata, indicando l’ammontare della variazione e della relativa imposta e facendo esplicito riferimento alla fattura originaria emessa. Se la nota, invece, è in diminuzione e si riferisce a una fattura emessa applicando lo split payment, bisognerà comunque numerarla, indicare l’ammontare della variazione, della relativa imposta e fare riferimento alla fattura originaria, ma, trattandosi di una rettifica apportata ad un’Iva che non è confluita nella liquidazione periodica del fornitore, questo non avrà diritto a portare in detrazione l’imposta corrispondente alla variazione, ma dovrà limitarsi a procedere solo ad apposita annotazione in rettifica nel registro, senza alcun effetto nella liquidazione Iva.

Termini

Il meccanismo della scissione dei pagamenti si applica alle operazioni per le quali il corrispettivo è stato pagato dopo il 1° gennaio 2015, a patto che non siano state già fatturate anteriormente a questa data. Lo split paymentnon è, invece, applicabile alle operazioni per le quali è stata emessa fattura entro il 31 dicembre 2014 e che sono state effettuate entro lo scorso anno. Di conseguenza, per queste ultime operazioni, la Pa dovrà corrispondere al fornitore sia l’imponibile che l’imposta anche se il pagamento avviene dopo il 1° gennaio 2015. In questo caso è irrilevante se la fattura, emessa nel 2014, sia stata acquisita al protocollo della Pa acquirente nel 2015.

 

Sanzioni

Nel caso in cui la fattura non contenga l’indicazione “scissione dei pagamenti” o “split payment” è applicabile la sanzione amministrativa di cui all’articolo 9, comma 1, del Decreto Legislativo n. 471 del 1997. La sanzione non si applica nell’ipotesi in cui il fornitore si sia attenuto alle indicazioni fornite dalla PA in merito alla riconducibilità della medesima nell’ambito soggettivo di applicazione della scissione dei pagamenti, sempre che l’imposta sia stata assolta, ancorché in modo irregolare.
In relazione all’imposta addebitata dai fornitori le PA sono responsabili del versamento all’Erario dell’imposta.
L’omesso o ritardato adempimento del versamento all’erario (per conto del fornitore) da parte delle PA è sanzionato ai sensi dell’articolo 13 del Decreto Legislativo n. 471 del 1997 e le somme che l’ente pubblico avrebbe dovuto versare saranno riscosse mediante atto di recupero di cui all’articolo 1, comma 421, della Legge 30 dicembre 2004, n. 311.
Resta salva la non applicazione delle sanzioni per le violazioni commesse anteriormente alla data di pubblicazione della circolare in oggetto, date le obiettive condizioni di incertezza, sempre che l’imposta sia stata assolta.